Климова Н.В., Моргоева И.А.

 ПЕРЕОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

С ПОЗИЦИИ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ

Академия маркетинга и социально-информационных технологий

– ИМСИТ (г. Краснодар)

 

In work importance of revaluation of the basic means is defined, its essence and methods is opened, influence of revaluation of the basic means on the taxation is shown.

Keywords: the basic means, revaluation, methods, the tax to property, tax planning

В работе определена важность переоценки основных средств, раскрыта ее сущность и методы, показано влияние переоценки основных средств на налогообложение.

Ключевые слова: основные средства, переоценка, методы, налог на имущество, налоговое планирование

Посткризисный период, растущие темпы инфляции, нестабильность налоговой системы, адаптация российского бухгалтерского учета к международным стандартам определяют важность обоснования изменения стоимости основных средств при их переоценке (как при инициативной, так и при обязательной).

Оценочной деятельностью на рынке занимаются профессиональные оценщики, имеющие соответствующие сертификаты. Как показывает практика, они сталкиваются, как правило, с двумя основными проблемами:

1.  Большинство заказчиков обращаются в конце года, когда разрабатывается бюджет на следующий год. Дефицит времени не позволяет вникнуть в нюансы ситуации на конкретной организации, применить весь инструментарий, соответственно это отражается на качестве работы.
2.  Многие предприятия стремятся максимально снизить стоимость основных средств в целях минимизации налоговых издержек, поскольку она определяет уровни налогооблагаемых баз двух налогов: на имущество и прибыль. При этом недооцениваются перспективы развития бизнеса.

Неравномерная динамика рыночных цен на отдельные виды основных средств приводит к искаженному представлению о реальной стоимости имущества, а, следовательно, к недостоверному определению суммы амортизационных отчислений, себестоимости товаров или услуг, рентабельности и налогооблагаемой базы. Особенно явно это проявляется в периоды высоких темпов инфляции.

Каждая организация в своей деятельности сталкивается с необходимостью определения стоимости того или иного имущества, обоснованное представление о стоимости всего бизнеса, безусловно, позволяет принимать более взвешенные грамотные стратегические решения относительно дальнейшего развития, либо решения по реализации прав собственника.

Переоценка основных средств позволяет приблизить балансовую стоимость имущества к рыночной и оптимизировать налогообложение, так как при переоценке основных фондов может быть достигнуто оптимальное соотношение между налогом на прибыль и налогом на имущество. Для убыточных предприятий это шанс уменьшить налог на имущество за счет снижения, после переоценки балансовой стоимости основных средств. У высокорентабельных компаний появляется возможность уменьшить базу налога на прибыль за счет повышения амортизационных отчислений при увеличении балансовой стоимости основных средств после переоценки основных средств.

Необходимо отметить, что на размер налога на имущество влияет исключительно переоценка основных средств, переоценка нематериальных активов на его величину не влияет.

Переоценка основных средств также может быть использована для:

- привлечения инвестиций (например, для определения залоговой стоимости при получении кредита и др.);

- при планируемой продаже отдельных объектов (минимизируется налог на прибыль);

- при планируемом увеличении уставного капитала (которое может потребоваться, например, для привлечения средств путем выпуска облигаций и т.д.);

- при планируемой реструктуризации;

- в целях финансового анализа для уточнения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) и ее цены.

При переоценке основных средств определяется их полная восстановительная стоимость, т.е. стоимость новых аналогичных объектов по рыночным ценам и тарифам на дату переоценки, включая затраты на приобретение и (или) строительство, транспортировку, монтаж объектов, таможенные платежи и др.

В процессе переоценки основных средств осуществляется не только пересчет стоимости, но и одновременно квалифицированными экспертами проводится инвентаризация, рекомендуются порядок ведения бухгалтерского учета основных средств, предлагаются модели с точки зрения оптимизации финансов и налогообложения.

Зачастую коммерческие организации понимают переоценку основных средств только как бухгалтерскую процедуру – обязательную и призванную увеличить расходы. В действительности же переоценка основных средств – это основа любой инвестиционной деятельности. Поэтому первоначальной целью данной процедуры является нормализация инвестиционных процессов, а в дальнейшем – определение текущей рыночной стоимости основных средств. С точки зрения бухгалтерского и налогового законодательства уценка основных средств является законным способом снижения налога на имущество организаций.

При проведении процедуры переоценки основные средства организации либо дооцениваются (первоначальная стоимость после оценки увеличивается), либо уцениваются (происходит обратный процесс – первоначальная стоимость уменьшается). В результате оценочных процедур разница в стоимости основных средств относилась до 2011 г. к добавочному капиталу, а с 2011 г. выделяется в бухгалтерском балансе отельной статьей, что следует признать правомерным для объективной оценки финансовой устойчивости организации. При этом корректируется также начисленная сумма амортизации при помощи специального коэффициента, который равен отношению рыночной стоимости активов к их балансовой стоимости.

Существуют случаи, когда проведение оценки продиктовано соответствующими законодательными актами и организации обязаны проводить оценку. Но в ряде случаев проведение процедуры определения рыночной стоимости только рекомендуется.

Предметом переоценки основных средств являются:

- здания, сооружения;

- рабочие силовые машины и оборудование;

- измерительные и регулирующие приборы и устройства;

- вычислительная техника;

- транспортные средства;

- инструмент;

- производственный и хозяйственный инвентарь;

- другие виды основных фондов, которые действуют, находятся на консервации, в резерве, подготовлены к списанию, но не оформленные в установленном порядке соответствующими актами;

- незавершенное строительство;

- оборудование, предназначенное к установке.

Переоценке не подлежат земельные участки и объекты природопользования. Основные средства, переданные на консервацию на срок свыше трех месяцев или находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Выделяют два метода переоценки.

Индексация - прямой пересчет по документально подтвержденным рыночным ценам. Метод индексации предусматривал проведение переоценки в соответствии с индексами изменения цен на основные средства, которые публиковал ранее Государственный комитет РФ по статистике. Так как Росстат РФ (ранее Госкомстат) в настоящее время не публикует индексы, то этот метод сейчас не используется, но не отменен. Поэтому для переоценки используется метод прямого пересчета. Для его применения необходимо определить рыночную стоимость основных средств. При этом можно использовать данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные как от изготовителей, так и в открытых источниках (газеты, журналы, прайс-листы торговых фирм, интернет), а в случае отсутствия аналогов стоимости – заключения независимых оценщиков.

В настоящее время в налоговом учете сумма уценки не признается расходом организации, не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и не влияет на исчисление амортизации, учитываемой для налогообложения налогом на прибыль.

Рассмотрим общую модель влияния переоценки основных средств на налогообложение.

Напрямую переоценка влияет только на налог на имущество, который зависит от трех факторов:

-                     количества объектов налогообложения;

-                     оценки объектов;

-                     степени физического износа.

Налог на имущество организаций - региональный налог, расчет налога и его уплата осуществляются на основании главы 30 НК РФ, имеет существенное значение для доходов регионального бюджета. В качестве объекта налогообложения для российских организаций выступает движимое и недвижимое имущество, которое отражается на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 НК РФ. При этом имущество, учитываемое на забалансовых счетах налогоплательщика, например при заключении договоров аренды, не включается в налоговое планирование, поскольку плательщиком налога в данном случае выступает собственник имущества. Земельные участки, иные объекты природопользования не признаются объектом налогообложения. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В расчет налоговой базы основные средства включаются по остаточной стоимости. При этом необходимо обратить внимание на тот факт, что при аренде государственного имущества и муниципального имущества налогоплательщик выступает в качестве налогового агента по НДС.

Налог на имущество относится к региональным налогам Конкретные ставки налога на имущество устанавливаются соответствующими органами субъектов Федерации, но не по отдельным предприятиям и отраслям, а в целом для региона. Размер налоговой ставки не может превышать 2,2% от налогооблагаемой базы. Источник уплаты налога на имущество — финансовый результат, т.е. прибыль организации.

С позиции оптимизации налогообложения главной задачей переоценки основных средств следует считать «чистую налоговую экономию», т.е. разность между экономией платежей по налогу на имущество и приростом платежей по налогу на прибыль, должна быть максимальной. Экономия платежей по налогу на имущество должна быть больше, чем прирост платежей по налогу на прибыль.

Высокая стоимость основных средств увеличивает базу налога на имущество. Но, в то же время, рост амортизационных отчислений увеличивает себестоимость продукции и снижает налогооблагаемую прибыль. И наоборот.  

Налог на имущество платят с остаточной стоимости основных средств,  и чем она меньше, тем меньше сумма налога. Причем при расчете налога учитывается та стоимость имущества, по которой оно отражено в бухгалтерском учете. Поэтому для снижения налога на имущество рекомендуется в конце отчетного года провести уценку тех основных средств, рыночная цена на которые снизилась. Заметим, что ими могут быть практически любые основные средства. В частности, надо уценить офисную технику (например, компьютеры, принтеры, ксероксы - цены на них стабильно снижаются из года в год), мебель, транспорт и др.

Допустим, что на 31 декабря 2009 г. на балансе предприятия числятся 20 компьютеров. Стоимость одного компьютера - 25 000 руб. На каждый из них начислена амортизация в сумме 6000 руб.

Ситуация 1. Предприятие решило не проводить переоценку техники.

В этой ситуации налог на имущество придется платить с остаточной стоимости компьютеров, которая на начало года составит:

25 000 * 20 - 6000 * 20 = 380 000 руб.

Ситуация 2. Предприятие решило провести переоценку техники.

В результате переоценки стоимость каждого компьютера уменьшилась на 7500 руб. Сумма амортизации одного компьютера снизилась на 1800 руб. Отсюда остаточная стоимость компьютеров составит:

(25 000 - 7500) * 20 - (6000 - 1800) * 20 = 266 000 руб.

При расчете налога на имущество будет учитываться именно такая стоимость.

У переоценки есть и еще один плюс: после ее проведения стоимость основных средств в налоговом учете не изменится. Поэтому амортизацию по ним надо начислять в том же порядке и в тех же суммах, что и до переоценки (ст. 257 Налогового кодекса РФ).

При изменении первоначальной стоимости основных средств в результате их дооценки увеличиваются суммы накопленной амортизации и амортизационных отчислений в последующих отчетных периодах. При принятии решения о переоценке основных средств организации следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Результаты переоценки учитываются при формировании показателей бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Следует обратить внимание: если выяснится, что стоимость ценностей увеличилась, то от переоценки можно просто отказаться. Согласно п. 15 ПБУ 6/01 переоценка может проводиться только в отношении группы однородных объектов основных средств. Например, если организации принадлежит несколько одинаковых транспортных средств, то нельзя переоценить одну из них - только все одновременно.

Переоценка основных средств в российском учете производится с учетом начисленной на дату переоценки амортизации, т.е. переоцениваются как суммы, учтенные на счете 01 «Основные средства», так и суммы, учтенные на счете 02 «Амортизация основных средств».

Результаты переоценки основных средств по российским правилам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в зависимости от того, проводилась ли ранее переоценка объекта основного средства или эта переоценка производится впервые.

Так, если проводится первая переоценка, в результате которой производится дооценка объекта основного средства или увеличение его стоимости, то сумма дооценки отражается по дебету счета 01 «Основные средства»; кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Доначисление сумм амортизации по объекту переоценки оформляется бухгалтерской записью: дебет счета 83 «Добавочный капитал» кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Неточности переоценки приводят к ряду негативных последствий. Так, предприятия вынуждены уплачивать больший, чем следовало бы, налог на имущество, если его оценка оказалась завышенной. Если предприятие решило продать основное средство с завышенной оценкой, то у него возникнет искусственный убыток.

При завышении стоимости основных средств в результате переоценки неоправданно увеличиваются амортизационные отчисления и, следовательно, себестоимость товара. В этом случае предприятия вынуждены иногда продавать свою продукцию по цене, ниже себестоимости. При этом они уплачивают дополнительный налог на прибыль, поскольку при расчете этого налога должны довести цену до такой, которая соответствует нормальной отраслевой рентабельности, рассчитать искусственным путем прибыль и заплатить налог.

Существует еще один способ оптимизировать бухгалтерский учет основных средств в целях налогообложения - сдача основных средств в аренду лицам, не являющимся плательщиками налога на имущество, или лицам, имеющим льготы по налогу на имущество, что позволит на законных основаниях не уплачивать данный налог. Схематично данную операцию можно представить следующим образом: предприятие заключает договор купли-продажи основных средств по остаточной стоимости с лицом, не являющимся плательщиком налога на имущество, или с лицом, имеющим льготы по налогу на имущество. После перехода права собственности на основные средства к неплательщику налога последний заключает с предприятием договор аренды. Размер арендной платы сопоставим с начисляемым износом, чтобы не возникала обязанность уплаты налога на прибыль. Неплательщик налога осуществляет платежи по договору купли-продажи в рассрочку, что может быть установлено в данном договоре. Причем платежи за основное средство по сумме и срокам должны быть равны платежам по договору аренды. При таких обстоятельствах стороны не осуществляют никаких платежей, поскольку взаимные обязательства прекращаются зачетом. Кроме того, у них не возникает обязанности дополнительной уплаты НДС и налога на прибыль по этим сделкам.

Следовательно, основными направлениями налогового планирования по налогу на имущество являются:

- возможность передачи имущества на баланс неплательщика налога на имущество;

- уменьшение стоимости имущества по данным бухгалтерского учета.

Кроме того, уменьшить текущее налогообложение по налогу на имущество возможно за счет следующих мер.

1. Разделение отдельных объектов основных средств и принятие их к учету по частям. Результатом является уменьшение налога на имущество за счет более быстрого списания объектов с меньшим сроком полезного использования.

2. Целесообразно проводить не только общую инвентаризацию, но и выявлять случаи, когда имущество, находящееся на балансе, необходимо реализовывать путем продажи, так как зачастую на балансе организации оказываются основные средства, не используемые в хозяйственной деятельности, но налоги при этом приходится платить.

3. Использование договоров лизинга путем применения к нормам амортизации имущества, учитываемого по договору лизинга, повышающего коэффициента, но не выше 3.

4. Приобретение и принятие к учету имущества организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения: в этом случае налог на имущество не уплачивается. При этом в учете имущество будет учитываться в соответствии со стоимостью имущества по договору купли-продажи.

Важно отметить тот факт, что при банковском кредитовании в качестве залога рассматривают имущество, от рыночной стоимости которого зависит и объем кредитных ресурсов, поэтому занижение стоимости основных средств в данном случае не целесообразно, как и при заключении договоров по реализации совместного инвестиционного проекта, где стоимость имущества является вкладом в уставной капитал. Поэтому при оценке стоимости основных средств организация должна учитывать стратегические цели на перспективу, финансовое состояние и положение на рынке.

Таким образом, оценка основных средств — главный и один из наиболее эффективных инструментов управления имуществом. Определение реальной рыночной стоимости активов предприятия способствует решению таких сложных проблем, как оптимизация политики управления активами, обеспечение устойчивости текущей деятельности, повышение инвестиционной привлекательности, управление производственными и финансовыми рисками.

 

Литература:

1. Климова Н.В., Касьянова С.А. Налоговый консалтинг: бухгалтерский учет и финансовый анализ. – Краснодар: Экоинвест, 2011 – 284 с.